Что такое должная осмотрительность. Объясняем простыми словами

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Что такое должная осмотрительность. Объясняем простыми словами». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

И Минфин, и ФНС не оставляют без внимания вопрос подтверждения должной осторожности и осмотрительности при выборе контрагента. В своем последнем письме по этому вопросу от 17 декабря 2014 г. N 03-02-07/1/65228 Минфин указывает, что Налоговый кодекс не определяет конкретный перечень действий и документов, запрашиваемых у контрагентов, который сможет подтвердить, что вы проявили ту самую осмотрительность и осторожность. В результате, возможна ситуация, что как бы вы ни старались, избежать обвинений в том, что вы были неосторожны при выборе партнера, не получится. И все же, стремиться к этому надо.

Что говорит закон о должной осмотрительности?

Как ни странно – ничего. В законах и Налоговом кодексе нет такого понятия. Но это не мешает ФНС и Минфину оперировать этим понятием в своих письмах, давать рекомендации по проявлению должной осмотрительности, а судам – учитывать все это при рассмотрении споров.

Термин «должная осмотрительность» стали применять после того, как его употребили в Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Исходя из текста постановления, сам факт, что ваш контрагент не исполняет свои обязательства перед бюджетом – еще не повод для доначислений, ведь вашей вины в этом нет. Но избежать санкций и обвинений в получении необоснованной налоговой выгоды удастся, только если докажете, что вы ничего об этом не знали, сами в схеме не участвовали и со своей стороны сделали все возможное, чтобы убедиться в добросовестности контрагента.

Как проявить должную осмотрительность?

Строго определенного перечня мероприятий по проверке контрагента в нормативных документах нет. Все зависит от конкретных обстоятельств. Для суда и налоговой инспекции набор мероприятий одного налогоплательщика может оказаться достаточным, а другого – нет.

В письме ФНС России от 12.05.2017 № АС-4-2/8872 так и говорится, что список документов и действий не может быть исчерпывающим. А в письме от 15.09.2017 № 14-15/145350 УФНС России по Москве уточняет, что проявление должной осмотрительности – это комплексный анализ многих аспектов деятельности контрагента, а не просто подтверждение факта его регистрации на сайте ФНС.

Чиновники рекомендуют руководствоваться общедоступными критериями оценки рисков, отраженными в Приказе ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@.

Согласно п.12 Приложения 2 к этому приказу контрагент считается проблемным с точки зрения налоговиков, если:

• нет информации о его регистрации в ЕГРЮЛ;
• он не имеет собственного сайта и не дает рекламу в СМИ;
• нет информации о фактическом местонахождении;
• контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации;
• нет документов, которые подтверждали бы полномочия и удостоверяли личность руководителя контрагента или его представителя;
• сделку обсуждали и заключали без личных контактов между руководством поставщика и покупателя.

Доказательство реальной потребности в товарах и услугах

Иногда налогоплательщики придерживаются такой тактики: доказывают, что сделка была, поскольку закупленные товары были ей нужны для осуществления деятельности. И главное — показывают, что эти товары действительно использовались для дела: были реализованы или пошли в производство. Причем в качестве доказательства целесообразно представить не только документы, но и показания сотрудников — как собственных, так и контрагента, поставившего спорные точки зрения ИФНС товары.

Приведем пример — постановление АС Поволжского округа №Ф06-28668/2017 от 13.02.2018 года по делу № А12-10631/2017. ИФНС подозревала компанию в приобретении продуктов у недобросовестных поставщиков. Однако налогоплательщику удалось доказать, что приобретенный товар — овощи и фрукты — были поставлены в торговые сети.

Создаем комиссии, выпускаем регламенты и досконально проверяем контрагентов

Итак, изучаем тенденции в проявлении должной осмотрительности, смотрим судебную практику и набираемся опыта.

Постановление АС Центрального округа от 01.02.2018 г. по делу №А36-2336/2016.

Помимо копий учредительных документов, компания предоставила Регламент по отбору контрагентов и Анкету проверки контрагента по данным официальных сайтов. Плюс ко всему общество напомнило инспекции про Письмо Минфина России от 10 апреля 2009 года №03-02-07/1-177, в котором указано, какие меры могут свидетельствовать о проявлении должной осмотрительности. Например, осторожность могут подтверждать такие мероприятия, как:

• получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

• проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ;

• получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента;

• использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Особенности должной осмотрительности при выборе контрагента

Это понятие было введено в налоговую практику Постановлением Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Однако точное определение термина в нем отсутствует. Каждая компания индивидуально определяет риски, необходимые для проверки перед работой с новым контрагентом, и инструменты для проведения данной проверки.

ФНС ссылается на понятие должной осмотрительности для оспаривания правомерности вычетов по НДС и включения налогоплательщиками некоторых расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль, если в цепочке платежей присутствуют сомнительные фирмы-однодневки.

Информация о контрагенте содержит факты о нем, позволяющие организации оценить степень, в которой контрагент подвергает ее целому ряду рисков. Эти риски включают в том числе отмывание денег и финансирование терроризма (ПОД/ФТ).

Компания должна «знать» своих контрагентов по ряду причин:

• Для соблюдения требований соответствующего законодательства и нормативных актов;
• Чтобы быть уверенной в том, что контрагенты являются теми, за кого себя выдают;
• Чтобы предоставить им запрашиваемые товары или услуги;
• Для защиты от мошенничества и подозрительных операций;
• Чтобы организация могла оказывать помощь контрольно-надзорным органам, предоставляя доступную информацию о контрагентах после составления отчета о подозрении их в неправомерных действиях.

Как проявить должную осмотрительность в 2020 году?

На практике отсутствует четкий алгоритм данного механизма. Однако в рамках должной осмотрительности при выборе контрагента необходимо выполнить ряд базовых действий:

1. Разработать и внедрить положение о договорной работе;
2. Составить регламент, касаемый требований к должной осмотрительности;
3. Внести в должностные инструкции сотрудников пункт об ответственности за несоблюдение вышеуказанных требований;
4. Отправить письменный запрос контрагенту на предоставление документов в рамках должной осмотрительности по следующему списку: Устав, ОГРН, ИНН, налоговая декларация по НДС, по налогу на прибыль, паспорт руководителя;
5. Сформировать карточку налоговой безопасности.

Запрос бумаг у будущего партнера

Должная осмотрительность при выборе фирмы, с которой будет заключаться сделка, — важный шаг на пути установления взаимовыгодных отношений. Разумеется, ни о каком сотрудничестве не может идти речи, если компания не соблюдает предписания законодательства. Чтобы убедиться в добросовестности фирмы, следует запросить копии:

1. Устава.
2. Св-в о госрегистрации и постановке на учет в инспекцию по адресу расположения.
3. Решения о назначении (избрании) руководителя.
4. Второй и третьей страниц паспорта директора.
5. Лицензии. Этот документ необходим, если сделка связана с деятельностью, на ведение которой нужно разрешение.
6. Бухгалтерской отчетности (годовой). В документе должны присутствовать сведения за прошедший период.
7. Деклараций (по НДС в том числе).
8. Банковских выписок по р/с.

Информация о фактическом адресе расположения компании

Объем действий плательщика, достаточных для формулирования вывода о том, что должная осмотрительность и осторожность были соблюдены в необходимой степени, не может выходить за рамки мероприятий, которые одна фирма обязана выполнить по отношению к другой. Соответствующие ограничения устанавливаются нормами гражданского права. Несмотря на это, некоторые суды расценивают отсутствие действий по определению фактического местонахождения партнера как несоблюдение предписаний о должной осмотрительности. Стоит сказать, что в такой позиции есть определенная логика.

Более того, сведения об адресе фактического расположения партнера могут понадобиться самой компании при возникновении спорной ситуации. Соответствующие сведения будут способствовать более оперативному взысканию задолженности.

Механизм альтернативной ликвидации

Еще один способ ухода от налогов – это так называемый механизм «альтернативной ликвидации», когда должник сначала переводит активы на зависимые компании, которые формально не имеют к нему отношения, а затем инициирует собственное банкротство. Однако, как показывает судебная практика, сейчас налоговые органы активно выявляют эту схему и успешно оспаривают ее в суде по ст. 45 НК РФ (Исполнение обязанности по уплате налога, сбора, страховых взносов).

Механизм оспаривания выглядит следующим образом: нужно доказать в суде, что у таких схем нет экономического смысла, а их единственная цель – это уклонение от уплаты долга или налогов. В результате долг взыскивают не с должника, а с компании, получившей его активы.

При этом следует помнить, что по законодательству одна лишь передача права на получение доходов от деятельности налогоплательщика другому лицу не является достаточным основанием для взыскания с него налоговой задолженности. Поэтому в каждом конкретном случае следует установить, отличались ли условия и обстоятельства передачи бизнеса от обычаев делового оборота при взаимодействии независимых компаний, а также можно ли судить из обстоятельств дела об искусственном характере передачи бизнеса.

Риск и налоговые последствия

Непроявление осмотрительности и осторожности при выборе контрагента вызывает наибольшие проблемы именно с точки зрения налогового законодательства. Это обусловлено следующим:

1. Даже проведя полную проверку партнера, организация не может располагать точной информацией о том, перечислил ее контрагент налог в бюджет или нет.
2. Если партнером, не уплатившим налог, выступило подконтрольное юридическое лицо, такая операция может быть признана искажением фактов хозяйственной жизни (ст. 54 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 НК РФ» от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123). В этом случае уменьшение налога будет признано неправильным даже при наличии доказательств полной проверки контрагента.
3. Факт неуплаты партнером налога может всплыть при налоговой проверке, проводимой по прошествии значительного времени. Итогом этого будет не только восстановление суммы налога, ранее принятого организацией к зачету, но и требование об уплате штрафа в размере 20% (ст. 122 НК РФ), а также пеней за весь период с момента получения необоснованной выгоды (ст. 75 НК РФ).

Обжалуя требование фискального органа, организация должна будет доказать, что:

• заключая сделку, она не преследовала цель не платить налог;
• обязательство было выполнено контрагентом (то есть сделка не носила мнимый характер).

Осмотрительность комиссионера

Комиссионер, заключивший во исполнение договора комиссии сделку с непроверенным и оказавшимся неблагонадежным контрагентом, будет отвечать за неисполнение последним своих обязательств перед комитентом в полном объеме. Проверка контрагента вменяется комиссионеру в обязанность ст. 993 ГК РФ и наравне с предоставлением ручательства (делькредере) за исполнение третьим лицом обязательств является основанием для привлечения комиссионера к ответственности.

ВАЖНО! Доказывать вину комиссионера в ненадлежащей проверке третьего лица, заключившего, но не исполнившего сделку, должен будет комитент (п. 17 информационного письма Президиума ВАС РФ «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии» от 17.11.2004 № 85).

В случае если сделка заключается с лицом, которое известно комитенту, и последний против такого лица не возражает (в том числе в форме молчаливого одобрения такой сделки), комиссионер не может быть привлечен к ответственности за неисполненную сделку. Исключение составляют ситуации, когда комиссионер знал о дополнительных обстоятельствах, которые должны были побудить его отказаться от сомнительной сделки.

При рассмотрении дела в суде (постановление 11-го ААС от 03.05.2018 по делу № А55-30033/2017) комитент не смог доказать вину комиссионера в неосмотрительности, так как последний представил запрошенные им при заключении сделки документы:

• о регистрации контрагента;
• ведении им бухгалтерского учета;
• отсутствии сведений о нем в картотеке арбитражных судов и службы судебных приставов.

Статья 54-1 НК РФ и должная осмотрительность

После состоявшегося в Поддержке обсуждения-практикума, дискуссии по вопросам необоснованной налоговой выгоды родилось желание подготовить краткие выводы по вопросу о последствиях совершения сделок с контрагентами, которые на проверку оказываются компаниями, не исправными в налоговой сфере, т.к. называемыми «однодневками», налоговых рисках и акцентах, на которые прежде всего необходимо обращать внимание. Мы постарались изложить основные аргументы, сведя их совокупность к алгоритму, который, как нам представляется, должен быть полезным.

Часть 1. Краткое описание типового спора.

Очень часто основанием доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и привлечения к ответственности, является вывод о необоснованном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по сделкам, связанным с приобретением товаров у компаний, которые не исправны в налоговой сфере и не декларируют соответствующие операции либо при выполнении данной обязанности по декларированию уменьшают сумму исчисленного по ним налога на налоговые вычеты, право на которые отсутствует, сводя сумму налога, подлежащего к уплате, к нулю.

В ряде случаев риски неисправности контрагента в налоговой сфере перелагаются на налогоплательщика по мотиву наличия подозрительных признаков, которые могут свидетельствовать о фактической «подконтрольности» компании-однодневки налогоплательщику. Однако, следует признать, что данное обоснование не является преобладающим.

Как правило, основанием к отказу в налоговом вычете является суждение о том, что контрагент является лицом, привлеченным формально, поскольку тот, не осуществляя предпринимательской деятельности, не имел возможности исполнить сделку, а реальным поставщиком являлся иной субъект, о чем налогоплательщик должен был бы знать, если бы он проявил должную осмотрительность при выборе.

Очень часто злоупотребления имеют место там и тогда, где фактический производитель, поставщик не является плательщиком НДС, и посредник, применяющий общий режим налогообложения и не имеющий права на освобождение совершаемых им операций от НДС, встраивается для создания права на вычет.

Злоупотребления имеют место также и в случае увеличения стоимости приобретаемого товара и выведения части прибыли в серую зону путем ее обналичивания через посредника. Как разобраться – где злоупотребления, в которых повинен налогоплательщик, в силу чего он должен нести соответствующие негативные последствия, а где ситуации необоснованного переложения последствий налоговой неисправности одного лица на другое.

Очень часто мы видим весьма распространенную позицию, согласно которой достаточным основанием для отказа в праве на вычет по НДС является установление факта исполнения спорных сделок по поставке, выполнению работ, оказанию услуг иным субъектом, а не лицом, от имени которых соответствующие договоры были подписаны. Этот дефект расценивается как свидетельствующий о недостоверности документов, об отсутствии реальных хозяйственных операций именно с указанными контрагентами и является достаточным основанием для отказа в праве на вычет по НДС.

Можно ли защищаться против указанного утверждения ссылкой на проявление должной осмотрительности при выборе контрагента? Не утрачена ли такая возможность в условиях действия новой статьи 54-1 Налогового кодекса, благодаря которой в налоговом законодательстве появилась общая антиуклонительная норма?

Очень часто мы можем слышать утверждение о том, что при установлении невозможности исполнения по сделке компанией, являвшейся ее стороной, должная осмотрительность в выборе не имеет значение.

Ссылаться же на проявление должной осмотрительности возможно только в том случае, если подтверждено исполнение по сделке именно контрагентом, и спорность ситуации сводится исключительно к налоговой неисправности контрагента и решению вопроса о том, должен ли налогоплательщик отвечать за нее. В этом смысле, по мнению сторонников излагаемой токи зрения должная осмотрительность должна проявляться в налоговой осмотрительности и в предоставлении налогоплательщику возможности доказать, что он не должен ли был знать о нарушениях, допускаемых контрагентом в налоговой сфере. Но этот вопрос — о проявлении должной осмотрительности — обсуждается только тогда, когда исполнение было получено от контрагента. При отсутствии же такового, по мнению сторонников данной точки зрения, основания для применения теста должной осмотрительности отсутствуют. В этом случае основанием для поражения в праве на вычет видится в документальной неподтвержденности спорных операций, выражающаяся в отсутствии надлежащих документов — договоров, накладных, счетов-фактур, оформленных с лицами, осуществлявших фактическое исполнение.

Правильно ли это? Будем разбираться далее.

Часть 2. Судебные доктрины. Алгоритм, основанный на выводах высших судов. Реальность исполнения.

Изложенный в части 1 подход о применимости теста должной осмотрительности только лишь при условии предоставления исполнения по сделке ее стороной – формален и не обеспечивает защиту. Позиция о том, что для отказа в праве на вычет по НДС достаточно установить, что исполнение по сделке осуществлялось иным субъектом, а не лицом, указанным в договоре, как представляется спорна.

Основные подходы Высшего Арбитражного Суда ��Ф по рассматриваемому вопросу были изложены в пункте 10 Постановления Пленума от 12.10.2016 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», а также в постановлениях Президиума от 20.04.2010 № 18162/09 по делу АО «Муромский стрелочный завод», от 25.05.2010 № 15658/09 по делу АО «Коксохиммонтаж-Тагил», от 08.06.2010 № 17684/09 по делу ИП Котова, от 03.07.2012 № 2341/12 по делу АО «Камский завод ЖБИ».

Должная осмотрительность

Должная осмотрительность: как проверять контрагентов, чтобы затем не было проблем с налоговиками? О чем должен думать бизнесмен, выбирая контрагента?

В первую очередь, конечно, о выгодных для себя условиях сделки. Но, как показывает практика, часто в договоре между предпринимателями «присутствует» и третья сторона — налоговики. Рассмотрим, как заключать сделки, чтобы в дальнейшем не возникло проблем с проверяющими.

Что такое должная осмотрительность

Рассмотрим такую ситуацию. ООО «Альфа» заключило с ООО «Дельта» договор на поставку материалов. На основании полученного от ООО «Дельта» счета-фактуры ООО «Альфа» взяло к вычету НДС.

При встречной проверке, проведенной через год, налоговики выяснили, что ООО «Дельта» не заплатило НДС с суммы отгруженных материалов. Более того – эта компания вообще перестала сдавать отчетность и отсутствует по юридическому адресу.

Осмотрительность: правовые основы

Законодательно понятие должной осмотрительности нигде не определено.

Подробнее о текущей регламентации понятия «налоговой выгоды» читайте в этой статье.

Однако существуют разработанные ФНС России (приказ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333) критерии, согласно которым из числа налогоплательщиков осуществляется отбор наиболее вероятных кандидатов на выездную налоговую проверку. Среди этих критериев присутствует и такой, как ведение деятельности с высоким уровнем налогового риска, описание которого (п. 12 приложения 2 к приказу ФНС № ММ-3-06/333) содержит перечень признаков, составляющих основу для оценки контрагентов с точки зрения возможных рисков работы с ними.

Полный список критериев отбора налогоплательщиков для проверки смотрите здесь.

Дополнительную информацию о признаках сомнительных контрагентов можно почерпнуть в письмах:

• Минфина России от 17.12.2014 № 03-02-07/1/65228 — в отношении характеристик фирм-однодневок;
• ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84 — о сведениях, которые налогоплательщик может запросить у своих контрагентов, и мерах, принимаемых налоговой службой для информирования о неблагонадежных для взаимодействия с ними лицах;
• ФНС России от 17.10.2012 № АС-4-2/17710 и от 16.03.2015 № ЕД-4-2/4124 — о доступных официальных источниках данных о юрлицах и ИП, а также о качественной оценке сведений, отражаемых в ЕГРЮЛ;
• ФНС России от 12.05.2017 № АС-4-2/8872 — об исследовании определенных признаков контрагента при оценке налоговых рисков.

Однако формальное следование положениям указанных документов не всегда гарантирует налогоплательщику отсутствие претензий со стороны налоговых органов. Они все более успешно доказывают нереальность отраженных в учете сомнительных хозопераций, в т. ч. с использованием аргументов, дополняющих разработанные ФНС России критерии. И все чаще точка зрения ИФНС находит поддержку у судей.

Энциклопедия решений. Запрос у контрагента документов в целях минимизации налоговых рисков

Проявление «должной осмотрительности» при выборе контрагента

Практика коммерческого оборота зачастую требует запрашивать у потенциальных контрагентов документацию в целях проверки партнера на предмет благонадежности. Это обусловлено не только желанием избежать потерь по сделке, но и необходимостью проявить так называемую «должную осмотрительность». Дело в том, что налоговый орган может признать налоговую выгоду необоснованной, если докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Налоговое законодательство не содержит конкретного перечня документов, которые налогоплательщик должен истребовать у контрагента в целях минимизации налоговых рисков. Применительно к конкретным ситуациям проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок может подтверждаться различными документами.

Минфин России в письмах от 21.07.2010 N 03-03-06/1/477, от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177, от 13.12.2011 N 03-02-07/1-430 отметил, что об осмотрительности и осторожности налогоплательщика могут свидетельствовать предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента меры, такие как:

— получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

— проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (далее — ЕГРЮЛ);

— получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента;

— использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента (см. также письмо ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84).

Как показывает судебная практика, запрос у контрагента копий свидетельства о государственной регистрации, свидетельства о постановке на налоговый учет, устава, выписки из ЕГРЮЛ, документов, подтверждающих полномочия руководителя, справки об отсутствии задолженности по налогам в большинстве случаев расценивается судами как доказательства проявления стороной договора должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (см. постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, ФАС Поволжского округа от 15.03.2011 по делу N А65-15788/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.2011 N Ф01-4843/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2008 N Ф04-1545/2008(1778-А46-14), от 29.03.2011 по делу N А27-9150/2010, ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/16553-10, ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.10.2008 N А33-5672/2008 и др.).

Похожие записи:

• Повышение пенсии и ЕДВ по инвалидности в 2023 году
• Пенсия по потере кормильца: кому положена, как получить и сколько платят
• Прямые выплаты пособий из ФСС: ответы на часто задаваемые вопросы